Devletin en önemli gelir kaynaklarından biri vergilerdir. Vergilerin tahsil usulü ise vergi sistemini oluşturmaktadır. Devletin, mükelleflerden beklentisi, yasal yükümlülüklerin eksiksiz yerine getirmesi ve vergilerin ödenmesidir. Ancak vergilendirme ödevlerinin zamanında ve doğru bir şekilde yerine getirilmemesi, “Vergi Ziyaı” olarak tanımlanan vergi kaybına neden olur. Bu kaybın maliyeti ise Vergi Ziyaı Cezası ile mükelleflere veya sorumlulara yansıtılır. Uygulamada buna “Vergi Ziyaı Suçu” da denilmektedir.
Vergi Ziyaı ve Vergi Ziyaı Cezası
Vergi ziyaı, mükellefin veya vergi sorumlusunun, vergilendirme ile ilgili yasal yükümlülüklerini beyan, defter tutma, belge düzenleme gibi zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi sonucu, verginin zamanında tahakkuk ettirilememesi veya eksik tahakkuk ettirilmesiyle ortaya çıkan mali nitelikte bir suçtur. Vergi Usul Kanunu madde 341’de tanımlanmıştır. Bu suç nedeniyle vergi idaresince kesilen Vergi Ziyaı Cezası ise, idari yaptırım niteliğinde bir para cezasıdır. VUK’un 341. maddesi bu durumu şöyle tanımlar: “Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder.”
Vergi ziyaı oluşmasına neden olan fiiller sadece beyan eksikliği ile sınırlı değildir. Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı olarak kabul edilir. Önemle belirtmekte fayda var ki vergi ziyaı suçunun işlenmesi durumunda, verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması, hatta haksız iadenin geri alınması, cezanın uygulanmasına engel teşkil etmez.
Vergi Ziyaı Cezası Kesilmesinin Temel Şartları
Vergi ziyaı cezasının kesilebilmesi için iki temel şartın birlikte gerçekleşmesi gerekir. Buna göre;
- Fiil: Vergilendirme ödevlerinin zamanında veya tam yerine getirilmemesi gibi, Vergi Usul Kanunu madde 341’de belirtilen fiillerin işlenmesi gerekir.
- Sonuç: İşlenen fiil sonucunda vergi kaybının kesin olarak gerçekleşmesi ve bu kaybın mükellef veya vergi sorumlusu tarafından meydana getirilmesi gerekir. Vergi kaybı gerçekleşmezse, fiil hukuka aykırı olsa bile vergi ziyaı cezası kesilemez.
Vergi Ödevlerinin Zamanında ve Tam Olarak Yerine Getirilmemesi
Vergi mükelleflerinin VUK’un 153. ila 257. maddeleri arasında düzenlenen birçok temel yükümlülüğü mevcuttur. Bu ödevlerin, yasada belirtilen sürelerde ve tam olarak yapılmaması vergi ziyaına neden olur. Örnek durumlar şu şekildedir:
- Yükümlülüklerin İhlali: Beyannamenin yasal süresi içinde verilmemesi veya geç verilmesi durumunda yükümlülüğün ihlali anlamına gelir.
- Kayıt ve Belge Düzeni İhlali: Kanuni defterlerin tutulmaması, fatura, makbuz gibi zorunlu belgelerin düzenlenmemesi, gerçeğe aykırı kayıt yapılması durumunda ihlal meydana gelir.
- Muhafaza ve İbraz Yükümlülüğü: İnceleme sırasında kanuni defter ve belgelerin gizlenmesi veya ibraz edilmemesi durumunda vergi ziyaına neden olur. Bu fiiller sonucunda verginin eksik veya geç tahakkuk etmesi meydana gelir.
Vergilendirme Ödevleriyle İlgili Cezalar
Mükellefin veya sorumlunun, vergilendirme ödevlerini zamanında veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi hallerinde uygulanır.
Fiil | Açıklama | Ceza Oranı (VUK m. 344/1) |
Ödevlerin Zamanında Yerine Getirilmemesi | KDV beyannamesinin süresinde verilmemesi gibi durumlarda meydana gelir. | Ziyaa uğratılan verginin 1 Katı |
Ödevlerin Eksik Yerine Getirilmesi | Gelir/Kurumlar Vergisinin eksik beyan edilmesi gibi durumlarda meydana gelir. | Ziyaa uğratılan verginin 1 Katı |
Haksız İadeye Sebebiyet Verme | Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlarla verginin haksız geri verilmesi veya noksan tahakkuku gibi durumlarda meydana gelir. | Ziyaa uğratılan verginin 1 Katı |
Süresinden Sonra Verilen Beyannamelerde Özel Durum
Vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri için kesilecek vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan verginin %50 oranında uygulanır. Bu durum Vergi Usul Kanunu madde 341’de düzenlenmiştir.
Vergi Suçu İşlenmesiyle İlgili Cezalar
Bu cezalar, Vergi Usul Kanunu 359. maddesinde “Vergi Suçları” diğer bir deyişle kaçakçılık suçları olarak düzenlenen fiillerin işlenmesi nedeniyle vergi ziyaı oluşması halinde uygulanır. Bu fiilleri işleyenler hakkında Asliye Ceza Mahkemelerinde hapis cezası gerektiren davalar da açılır.
Fiil | Ceza Oranı (VUK m. 344/2) | Adli Yaptırım (VUK m. 359) |
VUK m. 359’da Yer Alan Suçları İşleyenler (Asli Fail) | Ziyaa uğratılan verginin 3 Katı | 18 aydan 5 yıla kadar hapis cezası verilir. Suç türüne göre ceza değişmektedir. |
VUK m. 359’da Yer Alan Suçlara İştirak Edenler. Diğer bir deyişle Suç Ortağı kişiler. | Ziyaa uğratılan verginin 1 Katı | TCK hükümlerine göre ceza uygulanır. |
Vergi Suçları Örnekleri Nelerdir?
Vergi Usul Kanunu madde 359’da vergi suçları, işlenme fiili, suçun yasal unsurları sayılmıştır. Buna örnek vermek gerekirse;
- Muhasebe ve Hesap Hileleri Yapma
- Gerçeğe Aykırı Hesap Açma veya Çift Defter Tutma
- Defter, Kayıt ve Belgelerin Tahrif Edilmesi, Gizlenmesi veya İbraz Edilmemesi
- Sahte Fatura Düzenleme veya Kullanma (En tipik örneği)
- Muhteviyatı İtibarıyla Yanıltıcı Belge Düzenleme veya Kullanma gibi durumlar vergi suçlarına örnek verilebilir.
Vergi Ziyaı Cezasına Karşı Çözüm Yolları
Vergi ziyaı cezası ihbarnamesi tebliğ edilen mükelleflerin başvurabileceği idari ve hukuki yollar mevcuttur. Vergi ziyaı cezasına karşı mükellef, doğrudan iptal davası açabileceği gibi, uzlaşma başvurusu yapabilir. Ayrıca mükellef ceza indirimi veya izaha davette de bulunma hakkına sahiptir.
İtiraz Yolu | Başvuru Süresi | Sonuç ve Etkisi |
Doğrudan İptal Davası | Ceza ihbarnamesinin tebliğinden itibaren 30 gün içinde yapılır. | Cezanın tahsili dava sonuna kadar kendiliğinden durur. Görevli mahkeme Vergi Mahkemesidir. |
Uzlaşma Başvurusu | Ceza ihbarnamesinin tebliğinden itibaren 30 gün içinde yapılır. | Uzlaşma sağlanırsa dava hakkı düşer ve uzlaşılan cezada ek indirim uygulanır. Uzlaşma sağlanamazsa kalan süre içinde dava açılır. 15 günden az kalmışsa süre 15 güne uzar. |
İdari İtiraz (Düzeltme Talebi) | Ceza ihbarnamesinin tebliğinden itibaren 30 gün içinde Vergi Dairesine yapılır. | İtiraz süresince dava açma süresi durur. İdarenin ret cevabından sonra kalan süre içinde dava açılabilir. |
Doğrudan İptal Davası Açma
Mükellef, ceza ihbarnamesinin tebliğinden itibaren 30 gün içinde yetkili Vergi Mahkemesinde iptal davası açabilir. İptal davası açılması, cezanın tahsil işlemini kendiliğinden dava sonuna kadar durdurur. Nu durum İdari Yargılama Kanunu madde 27’de düzenlenmiştir. Ayrıca bir yürütmenin durdurulması kararı alınmasına gerek yoktur.
Uzlaşma Başvurusu
Mükellef, ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde Uzlaşma Komisyonuna başvurarak ceza miktarında indirim talep edebilir.
- Uzlaşma Sonucu: Uzlaşma sağlanırsa, mükellef uzlaşılan cezaya karşı dava açamaz. Ayrıca uzlaşılan cezanın %75’i süresinde ödenirse, cezanın %25’i indirilir. Bu durum Vergi Usul Kanunu Ek Madde 8/1’de tayin edilmiştir.
- Uzlaşma Sağlanamazsa: Mükellef, uzlaşmanın sağlanamadığına dair tutanağın tebliğinden itibaren yasal süreler içinde dava açabilir. Yasal süre 30 GÜN’dür.
Ceza İndirimi Başvurusu Nasıl Yapılır?
Uzlaşma yoluna gitmeyen veya uzlaşma talep etmeyen mükellefler, vergi ve ceza ihbarnamelerinin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde ilgili vergi dairesine başvurarak ödeme taahhüdünde bulunabilirler. Bu durum Vergi Usul Kanunu madde 376’da düzenlenmiştir. Tarh edilen vergi veya vergi farkının tamamı ile vergi ziyaı cezasının yarısı olan %50 otuz gün içinde ödenmesi veya teminat gösterilerek üç ay içinde ödenmesi taahhüt edilirse, kesilen cezanın yarısı olan %50 indirilir.
Vergi Ziyaında Pişmanlık
Mükelleflerin, ceza kesildikten sonra veya fiili gerçekleştirdikten hemen sonra kanunların sunduğu indirim yollarından faydalanma imkanı vardır. Vergi incelemesine başlanılmadan önce, mükellefin kanuna aykırı hareketini ilgili makamlara kendiliğinden bildirmesi ve 15 gün içinde eksik beyanı düzeltip gecikme zammı oranında zam ile ödeme yapması durumunda, hakkında vergi ziyaı cezası kesilmez. Buna Pişmanlık ve Islah denilir.
İzaha Davet ve İndirim
Vergi idaresinin Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu bir ön tespit yaparak mükelleften açıklama isteyerek izaha davet ettiği hallerde, bu davete uyularak beyanda bulunulursa cezanın bir miktarı indirilir. Ceza oranları aşağıdaki tabloda belirtilmiştir.
Durum | Açıklama | İndirim Oranı | Ceza Oranı |
Normal Vergi Ziyaı Hali | İzaha davet yazısına istinaden 30 gün içinde beyan veya düzeltme yapılması durumunda | %80 | Ziyaa uğratılan verginin %20’si |
Sahte/Yanıltıcı Belge Kullanma | Belge tutarının limitleri (VUK m. 370/b) aşmaması ve 30 gün içinde beyan ve ödeme yapılması. | Ziyaa uğratılan vergi üzerinden %80 indirim. | Ziyaa uğratılan verginin %20’si |
Vergi Ziyaı Cezasında Tekerrür
Daha önce kesinleşmiş bir vergi ziyaı cezası bulunan mükellefin, bu cezanın kesinleşme tarihini izleyen takvim yılının başından itibaren 5 yıl içinde aynı türden (vergi ziyaı) bir cezayı tekrar alması durumuna vergi ziyaının tekerrürü denilir. Tekerrür halinde, kesilecek vergi ziyaı cezası %50 oranında artırılarak uygulanır. Ancak bu artırım, önceki kesinleşen cezadan fazla olamaz.
Vergi Ziyaı Cezasında Gecikme Zammı ve Faiz
Vergi ziyaı cezasına ek bir yaptırım olarak Gecikme Zammı uygulanır.
- Gecikme Zammı: Vergi ziyaı cezasının ödeme süresi içinde ödenmeyen kısmına, vadenin bitim tarihinden itibaren her ay için ayrı ayrı, 6183 sayılı Kanunda belirtilen oranda Gecikme Zammı uygulanır.
- Gecikme Faizi: Gecikme faizi ise verginin aslına yani tarh, tebliğ ve tahakkuk aşamalarında süresinde tahakkuk ettirilmeyen vergi asıllarına uygulanan cezai bir müeyyidedir. Bu durum Vergi Usul Kanunu madde 112’de düzenlenmiştir.
Vergi Ziyaı Cezasında Zamanaşımı
Vergi ziyaı cezası, bağlı olduğu vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın birinci gününden başlayarak beş yıl geçtikten sonra kesilemez. Kesilen cezanın vadesini takip eden takvim yılının başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmemesi halinde ise ceza tahsil zamanaşımına uğrar. Buna tahsil zamanaşımı denilmektedir.
Görevli ve Yetkili Mahkeme
Vergi ziyaı cezasına ilişkin iptal davalarında görevli mahkeme her zaman Vergi Mahkemeleridir. Yetkili mahkeme ise, kamu alacağını tarh ve tahakkuk ettiren (ceza işlemini gerçekleştiren) Vergi Dairesinin bulunduğu yerdeki mahkemedir.